Мсфо начисление процентов по займам

Налоги и Право

повышение юридических знаний

Затраты по займам по МСФО

Затраты по займам учитываются в соответствии с МСФО 23. Затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству актива, отвечающего определенным требованиям, включаются в себестоимость этого актива. Прочие затраты по займам признаются в качестве расходов.

Предприятие может не применять стандарт к затратам по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству:

(a) отвечающего определенным требованиям актива, оцененного по справедливой стоимости, например, биологического актива; или

(b) запасов, производимых или иным образом создаваемых в больших количествах на регулярной основе.

В стандарте используются следующие термины в указанных значениях:

Затраты по займам — процентные и другие расходы, которые предприятие несет в связи с получением заемных средств.

Актив, отвечающий определенным требованиям, — актив, подготовка которого к использованию по назначению или для продажи обязательно требует значительного времени.

В соответствии с МСФО № 23 «3атраты по займам» затраты по займам учитываются основным или альтернативным методом.

Согласно основному порядку учета затраты признаются в том периоде, в котором они были произведены.

При альтернативном методе учета затраты признаются в том периоде, когда были произведены, а исключение составляет капитализируемая часть.

К затратам по займам, непосредственно связанным с приобретением, строительством и производством квалифицируемого актива, относятся те затраты, которых можно было избежать, если бы они не были произведены на соответствующий актив. Если компания занимает средства исключительно для приобретения квалифицируемого актива, то затраты по займам, связанные с этим активом, четко определяются. Эти затраты по займам должны определяться как фактические затраты в течение периода, за минусом инвестиционного дохода от временного инвестирования этих заемных средств.

Затраты по займам могут включать:

— начисленные проценты по банковским овердрафтам, краткосрочным и долгосрочным кредитам;

— амортизацию скидок или премий, связанных с займами;

— амортизацию дополнительных затрат, понесенных в связи с организацией получения кредита;

— расходы по финансовой аренде, отраженные в учете в соответствии с МСФО 17 «Аренда»;

— курсовые разницы, возникающие в результате получения займов в иностранной валюте (в той мере, в какой они связаны с корректировкой затрат на выплату процентов).

Существенное отличие ПБУ 15/2008 от МСФО 23 состоит в том, что если МСФО 23 допускает выбор одного из двух вариантов учета затрат по займам, то ПБУ 15/2008 требует обязательного применения лишь одного варианта[1].

Договоренности по финансированию квалифицируемого актива приводят к получению заемных средств и возникновению затрат прежде, чем эти средства используются непосредственно на этот актив. В данном случае средства могут инвестироваться вплоть до их расходования на квалифицируемый актив. При определении суммы затрат по займам, которые можно капитализировать в течение периода, любой полученный по таким средствам инвестиционный доход вычитается из суммы понесенных по займам затрат.

Если балансовая стоимость или окончательная стоимость квалифицируемого актива превышает возмещаемую сумму или возможную цену продаж, то балансовая стоимость списывается частично или полностью.

Капитализация затрат по займам начинается в следующих случаях:

  1. возникли расходы по данному активу;
  2. возникли затраты по займам;
  3. началась работа для подготовки актива, что бы его можно было использовать по назначению.

Расходы на квалифицируемый актив включают расходы, которые выражаются в денежной форме. Если были получены субсидии, то расходы уменьшаются на величину этих субсидийвсоответствии с МСФО № 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации огосударственной помощи».

Капитализация затрат приостанавливается, когда деятельность по модификации актива прерывается. К таким затратам относятся затраты по содержанию незавершенных объектов. Эти затраты не классифицируются как капитализируемые. Капитализация затрат прекращается, когда все необходимые работы для подготовки активакиспользованию или продаже завершены. Объект считается готовым к продаже или использованию, когда завершено его физическое сооружение.

Затруднение может вызывать выявление непосредственной связи между конкретными займами и активом, отвечающим определенным требованиям, а также идентификация займов, которых можно было бы избежать, если бы не указанный актив. Такого рода трудности возникают, например, в случаях, когда финансовая деятельность предприятия координируется централизованно. Трудности появляются также, если группа предприятий использует ряд долговых инструментов для получения заемных средств по различным процентным ставкам и предоставляет эти средства на различной основе входящим в группу предприятиям. Дополнительно усложняют ситуацию колебания обменных курсов валют, а также использование группой кредитов, деноминированных в иностранной валюте или привязанных к ней, в условиях высокой инфляции. В результате определение величины затрат по займам, непосредственно относящимся к приобретению актива, отвечающего определенным требованиям, затруднено и требует применения субъективной оценки.

В части процентов по займам стандарт МСФО (IAS) 23 предусматривает капитализацию затрат по процентам исходя из эффективной ставки процента. На практике может использоваться процентная ставка, установленная договором займа или кредита, если она незначительно отличается от принятой эффективной ставки процентов (т.е. ставка договора будет совпадать с эффективной ставкой, необходимой для расчета капитализированных процентов по займам и кредитам).

Затраты по займам, которые подлежат капитализации в стоимости квалифицируемого актива, согласно МСФО разделяются на затраты по процентам по общим заимствованиям (далее — общие займы), а также затраты по специальным заимствованиям (далее — специальные займы).

В бухгалтерском учете при капитализации затрат по займам осуществляется следующая проводка:

Д-т сч. «Счет учета актива»

(основное средство, нематериальный актив)

К-т сч. «Задолженность по процентам»

(по общим / специальным займам, кредитам).

К затратам по процентам по специальным займам относятся затраты по займам, кредитам, которые заемщик получил для целей создания квалифицируемого актива. При этом капитализироваться должны расходы по процентам за вычетом дохода от реинвестирования данных заемных средств (к примеру, получение дохода от краткосрочных депозитов или производных финансовых инструментов). Направление расходования заемных средств в части специальных займов может быть оговорено в кредитном соглашении, договоре займа. Возможны также случаи, когда банк выдает своему заемщику кредит на пополнение оборотных средств. В данном случае связь между специальным характером заимствования и выданным займом может отсутствовать. Но ориентируясь на то, на какие цели фактически расходуются кредитные средства, можно сделать предположение, что тот или иной займ по своей сути предназначен для финансирования затрат по созданию квалифицируемого актива.

Читайте так же:  Кредит под залог квартиры ставки банков

Компания Общество с ограниченной ответственностью (ООО) «Строймонтаж» получила в банке Открытое акционерное общество (ОАО) «Газпромбанк» три кредита на 5, 6 и 10 млн. руб. соответственно. Согласно первому договору кредита N 56-а1 были получены 5 млн. руб. на пополнение оборотных средств. 6 млн. руб. согласно второму кредитному договору N 78-бн1 были получены для погашения задолженности по оплате труда, а 10 млн. руб. по третьему договору кредита N 81-бн2 были получены для финансирования работ по капитальному строительству (на сооружение производственных и складских помещений). 6 млн. руб. по второму кредиту были направлены на погашение краткосрочной задолженности по оплате труда, 10 млн. руб. были направлены на закупку строительного материала, оплату работ подрядных организаций, а большая часть денежных средств по первому кредиту (общая сумма кредита 5 млн. руб.) была направлена дополнительно для финансирования работ по строительству.

В примере, приведенном выше, можно однозначно выделить специальный кредит в 10 млн. руб. Кредит в 5 млн. руб. не имел целевого характера, но, исходя из основного направления расходования средств (решения направить денежные средства на финансирование работ по строительству) по данному кредиту, можно прийти к выводу, что он тоже относится к специальным кредитам. Кредит в 6 млн. руб. относится к общим заимствованиям.

Капитализация процентов по кредитам и займам должна быть прекращена, если завершены практически все работы для подготовки актива к продаже либо использованию по назначению.

К примеру, компанией Закрытое акционерное общество (ЗАО) «Инженерстройресурс» по договору подряда был построен офисный центр, по которому производилась капитализация процентов по кредитам, полученным на его строительство. Для того чтобы передать объект заказчику, необходимо внести незначительные изменения в отделку внутренних помещений и части фасада офисного центра. Капитализация процентов по данному квалифицируемому активу — офисному центру должна быть прекращена, так как были завершены все необходимые работы для использования объекта по назначению. Незначительные изменения, которые должны быть внесены по желанию заказчика, выполняются по завершении основного объема работ по строительству.

Приведем пример учета процентов по кредиту.

В табл. дан фрагмент графика платежей по кредиту за переставной стреловой кран КЛ-3.

Фрагмент графика платежей по договору кредита переставного стрелового крана КЛ-3, тыс. руб.

Дата платежа Приведенная стоимость обязательства по кредиту на начало периода Сумма платежа по кредиту Сумма начисленных процентов с учетом платежа Сумма обязательств на конец периода
25.01.2012 900 100 48 848
25.02.2012 848 100 45 793
25.03.2012 793 100 42 734
25.04.2012 734 100 38 673
25.05.2012 673 100 34 607
25.06.2012 607 100 30 537
25.07.2012 537 100 26 464
25.08.2012 464 100 22 385
25.09.2012 385 100 17 302
25.10.2012 302 100 12 215
25.11.2012 215 100 7 121
25.12.2012 121 100 1 23
Итого 1 200 323 5 702

Общая сумма процентов по кредиту за 2012 г. составила 323 тыс. руб. Строительный кран в течение всего 2012 г. был задействован в строительстве производственного склада компании ООО «Инвесттрейд», т.е. участвовал в создании квалифицируемого актива. Все условия, необходимые для капитализации процентов в стоимости финансового актива, соблюдены. Процентные расходы по финансовой аренде будут капитализированы следующей проводкой:

Д-т сч. «Стоимость незавершенного строительства»

К-т сч. «Обязательства по финансовой аренде» (сумма процентов) — 323 тыс. руб.

Если существует возможность, то в компании могут принять решение, что в рамках одного договора займа/кредита в течение 1 года первые несколько месяцев полученные денежные средства по кредиту/займу будут использоваться для создания квалифицируемого актива, и проценты в течение этого периода времени будут признаны процентами по специальному займу. В течение последующих месяцев денежные средства будут расходоваться на общие цели, и соответствующие проценты будут относиться к процентам по общим займам.

[1] Калинникова М.П., Кацпшак К.А. Учет заемных средств для инвестиционной деятельности // Все для бухгалтера. 2012. N 2. С. 34 — 36.

8. Расходы по займам и кредитам

8.1 Состав расходов (затрат) по займам и кредитам в МСФО шире, чем в РСБУ

Состав расходов по займам (п. 3 ПБУ 15/08 «Учет расходов по займам и кредитам»).

Дополнительно

Платежи в отношении финансовой аренды, отражаемые в учете в соответствии с МСФО (IAS) 17 «Аренда».

Курсовые разницы по займам в иностранной валюте в той мере, в какой они считаются корректировкой затрат на выплату процентов (п. 6 IAS 23 «Затраты по займам»).

КОРРЕКТИРОВКА

При капитализации расходов по займам и кредитам необходимо делать корректировки на сумму расходов, учитываемых в МСФО, но не учитываемых по РСБУ

Дт FP Основные средства

Кт CI Расходы на финансирование

Дт FP Основные средства

Кт CI Прочие прибыли (убытки)

8.2 Различный подход к признанию дополнительных расходов по займам

Дополнительные расходы по займам могут признаваться единовременно в момент их осуществления или равномерно в течение срока займа по выбору организации (п. 8 ПБУ 15/08).

Затраты по займам включают амортизацию дополнительных затрат, понесенных в связи с организацией получения ссуды, следовательно, такие затраты должны признаваться равномерно (п. 6 IAS 23).

КОРРЕКТИРОВКА

В случае различий:

Дт FP Основные средства

Кт CI Прочие прибыли (убытки)

8.3 Определение активов, в которые включаются проценты по займам

Инвестиционный актив — объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление (п. 7 ПБУ 15/08).

Квалифицируемый актив — это актив, подготовка которого к предполагаемому использованию или для продажи обязательно требует значительного времени (п. 5 IAS 23).

КОРРЕКТИРОВКА

Часть основных средств будет признана квалифицированным активом в рамках МСФО

Дт FP Основные средства

Кт CI Pасходы на финансирование

— капитализируются расходы по займам

Читайте так же:  Кредит наличными онлайн без справок без отказа

8.4 Определение момента приостановки капитализации расходов (затрат) по займам

При приостановке приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива на длительный период (более 3 мес.) проценты по займам прекращают включаться в стоимость актива (п. 11 ПБУ 15/08).

Капитализация затрат по займам должна приостанавливаться в течение продолжительных периодов, когда активная деятельность по модификации объекта прерывается (непредусмотренные простои) (п. 20 IAS 23).

КОРРЕКТИРОВКА

В случае простоев:

Дт CI Pасходы на финансирование

Кт FP Основные средства

— расходы по займам списываются в текущем периоде

8.5 Прекращение капитализации расходов (затрат) по займам

Проценты прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца за месяцем прекращения приобретения, сооружения или изготовления актива или с первого числа месяца за месяцем начала использования актива, если даже работы над активом еще продолжаются (п. 13 ПБУ 15/08).

Капитализация затрат по займам прекращается, когда завершены практически все работы, необходимые для подготовки квалифицируемого актива к использованию по назначению или продаже (п. 22 IAS 23).

КОРРЕКТИРОВКА

В случае различий:

Дт FP Основные средства

Кт CI Pасходы на финансирование

капитализируются расходы по займам

Налоги и Право

Когда процентные расходы можно признать

Важным элементом процедуры признания процентов по займам в стандарте выделяется понятие «дата начала капитализации» (ДНК) — временной момент совпадения 3 условий:

  • понесены затраты по КА;
  • произведены расходы по займам;
  • начата подготовка КА к продаже или использованию.

При этом стандарт предписывает:

  • включать в стоимость КА затраты, повлекшие передачу денег (других активов) или принятие обязательств по процентам;
  • не учитывать в ней промежуточные платежи и субсидии.

Стандарт расшифровывает понятие подготовительной деятельности фирмы к использованию или продаже КА как:

  • физическое создание КА;
  • получение разрешительной документации для начала строительства КА.

При этом недопустимо квалифицировать в качестве подготовительных работ инертное владение активом — период его неизменного состояния.

Что МСФО 23 относит к затратам по заимствованиям

В соответствии с п. 5 МСФО 23 затраты по займам — это:

  • процентные затраты в связи с получением заемных средств;
  • другие аналогичные затраты.

Расшифровка таких расходов дается в п. 6 МСФО 23:

  • рассчитанные методом эффективной процентной ставки проценты (МСФО 39);
  • связанные с финансовой арендой затраты (МСФО 17);
  • корректировка затрат по процентам в виде курсовых разниц при займах в иностранной валюте.

Об отечественном учете заемных средств см. в статье «Что относится к заемному капиталу (нюансы)?».

Как МСФО 23 классифицирует расходы по займам

Затраты по займам МСФО 23 подразделяет на 2 группы:

  • непосредственно связанные с приобретением (строительством, производством) квалифицируемого актива (КА) и включаемые в его первоначальную стоимость;
  • прочие признаваемые расходами затраты.

Первая группа (капитализируемые затраты) обладает определенной спецификой, которая будет рассмотрена в следующих разделах. Вторая группа затрат признается без особых сложностей в том же периоде, в котором расходы были осуществлены.

Итоги

МСФО 23 затраты по займам делит на 2 группы: признаваемые в расходах и капитализируемые. В стандарте определяются основные требования к процедуре признания и оценки таких затрат, моменту начала, условиям приостановления и прекращения капитализации затрат, а также обязательным подлежащим раскрытию в отчетности элементам.

МСФО, Дипифр

повышение юридических знаний

Капитализация затрат по займам по МСФО

Автор: Екатерина Шестакова 13 декабря 2012

Учет капитализированных затрат по займам по Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО) и подготовка необходимых раскрытий по-прежнему остаются актуальными и вызывают множество вопросов. Данная статья раскрывает теоретические и практические аспекты расчета капитализированных затрат по займам в соответствии с МСФО. Особое внимание в статье уделено учету капитализированных затрат по займам при первом применении МСФО, а также требованиям по раскрытию информации в отчетности в отношении затрат по займам.

* — средневзвешенная процентная ставка по всем договорам общих займов и кредитов, принимаемых в расчет для капитализации;
%1, %2, %n — процентная ставка по первому, второму и n-му договору займа/кредита соответственно;
%расходы1, %расходы2, %расходы n — расходы по процентам по первому, второму и n-му договору займа / кредита соответственно;
* — сумма всех расходов по процентам по всем договорам общих займов/кредитов, принимаемых в расчет для капитализации.
Во втором случае учитывается соотношение суммы основного долга по каждому займу/кредиту к общей сумме задолженности по всем общим займам/кредитам за период:

где * — средневзвешенная процентная ставка по всем договорам общих займов и кредитов, принимаемых в расчет для капитализации;
%1, %2, %n — процентная ставка по первому, второму и n-му договору займа/кредита соответственно;
*, *, * — сумма непогашенной задолженности на конец отчетного периода по первому, второму и n-му договору займа/кредита соответственно;
* — сумма задолженности на конец отчетного периода по всем договорам общих займов/кредитов, принимаемых в расчет для капитализации.
В состав затрат по созданию, сооружению квалифицируемого актива входят все расходы, которые формируют будущую стоимость данного объекта. Например, к данным расходам по российским стандартам бухгалтерского учета (РСБУ) можно отнести расходы по строительству объектов основных средств, учитываемые на счете 08.
Проценты, подлежащие капитализации по общим кредитам и займам, рассчитываются путем умножения средневзвешенной ставки на затраты по созданию, строительству, сооружению квалифицируемого актива:

Проценты к капитализации = Ср.% х Затраты по строительству. (3)

Видео (кликните для воспроизведения).

Рассмотрим порядок расчета процентов, подлежащих капитализации по общим кредитам/займам по двум формулам, которые были рассмотрены ранее.

Пример. Компания ЗАО «Кварцстрой» в начале отчетного периода, заканчивающегося 31.12.2012, получила три кредита от банка ОАО АКБ «Авангард» на общую сумму 25 млн. руб. на пополнение оборотных средств. Все кредиты не имели целевого характера и полностью относятся к общим займам и кредитам. Первый кредит согласно договору N 676-65-50ав был получен на сумму 6 млн. руб. под ставку 9% годовых, второй кредит в соответствии с договором N 676-65-51ав был получен на сумму 9 млн. руб. под ставку 7% годовых, а третий кредит согласно заключенному договору N 680-63-52ав был получен на сумму 10 млн. руб. под ставку 12% годовых. По состоянию на 31.12.2012 сумма основного долга по всем трем кредитам осталась неизменной. Сумма начисленных процентов за 2012 г. по кредитному договору N 676-65-50ав составила 540 тыс. руб., по кредитному договору N 676-65-51ав — 630 тыс. руб., а по третьему кредитному договору N 680-63-52ав — 1,2 млн. руб. (всего 2 370 тыс. руб.). Сумма затрат по строительству квалифицируемого актива — производственной базы составила 30 млн. руб. нарастающим итогом с начала года. Необходимо рассчитать сумму процентов, подлежащих капитализации по общим кредитам и займам.
Средневзвешенная ставка по кредитам согласно формуле (1) составила:

Читайте так же:  Ниссан альмера в кредит без первоначального взноса

Ср.% = 9% х (540 / 2 370) + 7% х (630 / 2 370) + 12% х (1 200 / 2 370) = 9,99%.

Средневзвешенная ставка по кредитам согласно формуле (2) составила:

Ср.% = 9% х (6 / 25) + 7% х (9 / 25) + 12% х (10 / 25) = 9,48%.

Сумма процентов, подлежащих капитализации исходя из первой ставки, составила:

Проценты к капитализации = 9,99% х 30 = 2,997 млн. руб.

Сумма процентов, подлежащих капитализации исходя из второй ставки, составила:

Проценты к капитализации = 9,48% х 30 = 2,844 млн. руб.

Фрагмент примечаний к отчетности компании ООО «Проминвест» в части раскрытий сумм капитализированных затрат по займам

В случае подготовки первой отчетности по МСФО в примечаниях к отчетности необходимо упомянуть, было ли использовано освобождение от ретроспективного применения МСФО (IAS) 23 и до какого периода данное освобождение применялось.
Нами были рассмотрены особенности учета затрат по общим и специальным займам, капитализация процентных затрат по финансовой аренде, применение МСФО (IAS) 23 при подготовке первой отчетности по МСФО, а также требования МСФО в отношении раскрытий в отчетности по затратам по займам. Использование правильной методики расчета капитализированных процентов, следование основным требованиям МСФО (IAS) 23 позволит подготовить качественную отчетность по МСФО, которая поможет пользователям данной отчетности принимать правильные и своевременные решения.

1. Бабаев Ю.А. Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО): учебник / Ю.А. Бабаев, А.М. Петров. М.: Вузовский учебник, ИНФРА-М, 2012. С. 288-289.
2. Международные стандарты финансовой отчетности. Сайт КМСФО. 2012. URL: http://www.ifrs.org/IFRSs/Official+Unaccompanied+IFRS+Translations.htm (дата обращения 30.06.2012).
3. МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по международным стандартам финансовой отчетности. 2009/2010. Ч. 2 / пер. с англ. М.: Альпина Паблишерз, 2010. С. 1592-1600.
4. Петров А.М. Внутреннее заимствование как механизм распределения денежных потоков в корпоративных системах // Международный бухгалтерский учет. 2012. N 24. С. 37-45.
5. Сайт компании Grant Thornton // Capitalisation of the borrowing costs: from theory to practice. 2009. URL: http://www.grantthornton.com.au/files/capitalisation_of_borrowing_costs_f rom_theory_to_practice.pdf (дата обращения 30.06.2012).

А.Н. Коняхин,
специалист департамента отчетности по международным стандартам
ОАО «Российские Коммунальные Системы»

«Международный бухгалтерский учет», N 37, октябрь 2012 г.

Учет полученных кредитов и займов

Компании, привлекающие заемные средства, могут столкнуться с некоторыми сложностями при отражении их в учете и отчетности. Рассмотрим основные принципы раскрытия информации о кредитах и займах, полученных как на общие цели, так и под конкретные проекты, кредиты даже с плохой кредитной историей.

Первоначальное признание кредитов и займов полученных

Согласно МСФО кредиты и займы полученные — это финансовые обязательства. Их отражение в учете и отчетности регламентируют стандарты МСФО (IAS) 32 и 39, а также МСФО (IFRS) 7 и 9. Первоначальное признание полученных кредитов и займов производится по справедливой стоимости, которая, как правило, соответствует сумме, указанной в договоре (см. пример ниже). Помимо этого, стоимость корректируют с учетом прямых затрат по сделке, которые не были бы понесены, если бы сделка не совершалась.

Компания получила кредит в банке на рыночных условиях сроком на 3 года. Сумма кредита — 100 млн руб. В кредитном договоре предусмотрена комиссия банка в размере 5 млн руб. В итоге фактически получено не 100, а 95 млн руб. Именно эта сумма должна быть признана справедливой стоимостью кредита на дату отражения операции в учете.

Фирма также может нести расходы на привлечение заемных средств (см. таблицу 1) до момента их фактического получения, но с большой вероятностью того, что кредит (заем) будет взят. В таком случае следует учитывать данные затраты как предоплату и при поступлении заемных средств списывать их в уменьшение суммы заимствования.

Таблица 1. Примеры прямых затрат по привлечению финансирования и способы их учета

Затраты, учитываемые в стоимости финансового обязательства

Затраты, списываемые на финансовый результат текущего периода

  • вознаграждение и комиссионные, уплаченные агентам
    (включая сотрудников, выступающих в качестве торговых агентов), консультантам, брокерам и дилерам
  • сборы регулирующих органов или фондовых бирж
  • налоги и сборы, взимаемые при передаче средств
  • премии или дисконты по долговым обязательствам
  • затраты на финансирование
  • административные расходы
  • затраты на хранение

Существуют и другие ситуации, когда справедливая стоимость финансового обязательства будет отличаться от договорной. Например, когда заемные средства привлекаются на нерыночных условиях:

  • получен беспроцентный заем;
  • проценты по кредиту существенно отличаются от рыночных ставок при прочих аналогичных условиях.

Согласно принципам МСФО (IAS) 39 ставка процента должна соответствовать кредитному рейтингу заимодавца и ставкам по аналогичным долговым инструментам. Критерии аналогичности: период и длительность кредита, валюта сделки, схема движения денежных средств, наличие залога (обеспечения, гарантии) и другие. Принципы МСФО вытекают из теории стоимости денег. Данная теория гласит, что сумма, полученная или уплаченная в будущем, стоит меньше, чем та же сумма, полученная или уплаченная в текущем периоде (из-за инфляции, рисков, возможности альтернативных доходов). Следовательно, текущую стоимость обязательства необходимо отражать с учетом того, что движение экономических выгод, заключенных в соответствующем обязательстве, отсрочено во времени. В этих целях проводится процедура дисконтирования, то есть приведения стоимости будущих денежных потоков к их текущему эквиваленту (см. пример ниже). Отметим, что дисконтирование не применяется в случае с краткосрочными финансовыми инструментами, поскольку эффект будет несущественным.

Фирма получила заем от своей материнской компании 01.01.2012 в размере 700 000 руб. сроком на 3 года. Ежегодная сумма процентов составляет 5% годовых от суммы основного долга. Ее выплачивают ежегодно, начисляя по методу простого процента. Средняя рыночная ставка процентов по привлеченным на аналогичных условиях кредитам и займам составляет 13,5% годовых.


Для определения справедливой стоимости займа необходимо продисконтировать все предстоящие выплаты по займу по рыночной ставке процента (см. таблицу 2).
Читайте так же:  Модуль банк взять кредит наличными

где PV — приведенная стоимость;

FV — будущая стоимость;

r — рыночная процентная ставка;

n — количество периодов (дней, месяцев, лет).

Таблица 2. Дисконтирование предстоящих выплат по рыночной ставке процента

МСФО № 23 Затраты по займам — особенности применения

МСФО 23 затраты по займам рассматривает как текущие или капитализируемые расходы. Как их разграничить и правильно признать, расскажем в нашей статье.

Понятие квалифицируемых активов и капитализации процентов в целях МСФО 23

Важно! Квалифицируемым признается актив, требующий значительного времени для подготовки к использованию или продаже.

К примеру, к группе КА относятся:

  • технологические или электрогенерирующие мощности;
  • запасы или нематериальные активы;
  • инвестиционная недвижимость.

Не отвечают понятию КА активы:

  • готовые к использованию (или продаже) при приобретении;
  • в форме запасов или финансовых активов, создаваемых за короткое время.

Процентные расходы увеличивают первоначальную стоимость КА при соблюдении следующих условий:

  • существует непосредственная связь с КА;
  • есть вероятность получения фирмой будущих экономических выгод от использования КА;
  • возможна надежная оценка затрат.

Что МСФО 23 обязывает отразить в отчетности

Требования к содержанию в отчетности информации о затратах по займам содержатся в п. 26 МСФО 23. Фирма обязана раскрыть:

  • величину капитализированных в течение года затрат по займам;
  • использованную ставку капитализации.

При этом представляемая информация должна обладать определенными качественными характеристиками:

  • быть понятной, уместной и полезной пользователям;
  • обладать сопоставимостью.

Кроме обязательных данных фирма вправе привести в отчетности ту информацию о затратах по займам, которую посчитает необходимой для наилучшего раскрытия и пояснения показателя.

Качественные характеристики информации для отчетности, составленной по отечественным стандартам, изучайте с помощью статьи «Каким требованиям должна удовлетворять бухотчетность?».

Условия приостановления и прекращения капитализации

Если активное развитие КА тормозится, капитализация затрат по займам (КЗЗ) может быть приостановлена (п. 20 МСФО 23).

Капитализация не прерывается, если:

  • проводятся сопутствующие работы (административного и технического характера);
  • затягивание процесса создания КА является неотъемлемым элементом в комплексе подготовительных работ (к примеру, по причине географических и климатических особенностей).

Если все работы по созданию КА завершены и он признан готовым к продаже или использованию, фирма обязана прекратить КЗЗ (п. 22 МСФО 23).

При этом незначительные недоработки (например, оформление объекта) не мешают признать процесс создания КА завершенным.

Этот же принцип используется в том случае, если фирма заканчивает сооружение объекта по частям и каждая часть уже может использоваться в условиях недоделанности остальных элементов. В этой ситуации КЗЗ по готовому элементу прекращается.

Поясним это на примере.

Фирма строит одновременно 2 объекта с привлечением заемных средств: фармацевтический завод и офисный центр, объединяющий комплекс из 5 отдельно функционирующих объектов.

К концу отчетного года закончены работы по строительству 1-й очереди фармацевтического завода (цехов химического синтеза и по производству твердых лекарственных форм) и 1-й очереди офисного центра (11-этажное офисное здание).

В этой ситуации КЗЗ по готовому к работе офисному зданию необходимо прекратить, а КЗЗ по строительству завода продолжать до окончания всех работ согласно проекту (функционирование завода возможно только после полной готовности цехов и инфраструктуры к работе).

Финансовые инструменты МСФО. Как отразить издержки?

В последнее время экзаменатор Дипифр усложняет задания по финансовым инструментам с помощью дополнительных издержек по их выпуску или приобретению. В первом случае дополнительные расходы несет сторона-заемщик, во втором случае сторона-инвестор. Как отразить эти дополнительные издержки по финансовым инструментам в учете?

В данной статье будут рассмотрены примеры отражения издержек по финансовым инструментам, учитываемых по амортизированной стоимости.

Необходимо отметить, что речь идет об издержках при первоначальном признании финансовых инструментов: при приобретении облигаций или при их выпуске. Расходы же при выбытии таких инструментов списываются на финансовый результат.

Издержки по выпуску/приобретению финансового инструмента, если учет по амортизированной стоимости

Если финансовый инструмент учитывается по амортизированной стоимости, то издержки дебетуются на ОФП.

  • из стоимости ФО издержки вычитаются
  • к стоимости ФА издержки добавляются,

где ФО — финансовое обязательство, ФА — финансовый актив

Вторая сторона проводки — это дебет или кредит денежные средства.

Финансовое обязательство — учет у эмитента облигаций

Детальный разбор расчета амортизированной стоимости финансового инструмента можно прочитать по ссылке в начале предложения. В той статье приведены самые простые примеры на расчет амортизированной стоимости. Задачи такого типа уже не встречаются на экзамене Дипифр, поскольку являются слишком простыми. Но это база, которая должна быть, чтобы решать более сложные примеры.

Сейчас экзаменатор усложняет задание по финансовым инструментам с помощью указания суммы затрат, связанных с выпуском облигаций или с их приобретением. Например, в условии может быть такая фраза: «затраты, связанные с выпуском долговых обязательств, составили 1,2 млн. долларов». Чтобы разобраться в том, что делать в таких случаях, рассмотрим для начала простой пример без издержек.

Пример 1. Выпуск облигаций по номиналу без издержек.

1 января 2015 года компания Альфа выпустила 10 миллионов облигаций, (номинальной стоимостью 2 доллара каждая) и выручила за них 20 млн. долларов. Облигации погашаются через 4 года 31 декабря 2018 года по номинальной стоимости. Ежегодно в конце периода выплачивается купон по облигациям в сумме 1,4 млн. Эффективная процентная ставка по облигациям составляет 7% годовых. Каким образом надо отразить данный финансовый инструмент в финансовой отчетности компании Альфа на 31 декабря 2015 года?

Это самый простой пример финансового обязательства. Поскольку эффективная ставка (7%) и ставка, по которой снимаются проценты в конце каждого года (7% = 1,400/20,000), совпадают, облигации были выпущены по номинальной стоимости. То есть Альфа выручила за них сумму по номиналу 20 млн. долларов. В этом случае начисленные за год проценты будут погашаться в конце года выплатой купонного дохода, а сумма финансового обязательства в конце каждого отчетного периода будет равна сумме основного долга (тела задолженности).

Проценты по ставке 7%

На 31 декабря 2015 года в отчетности Альфы будет отражено (первая строка таблицы):

  • ОФП: Финансовое обязательство — 20,000 (четвертая колонка)
  • ОСД: Финансовый расход — (1,400) (вторая колонка)
Читайте так же:  Каз кредит лайн онлайн заявка

За 4 года обращения облигаций всего будет начислено и выплачено процентов: 1,400*4 = 5,600. Эта цифра нам понадобится для сравнения со следующим примером, в котором появляются издержки по выпуску облигаций.

Пример 2. Выпуск облигаций по номиналу с издержками по выпуску.

1 января 2015 года компания Альфа эмитировала 10 миллионов облигаций, (номинальной стоимостью 2 доллара каждая) и выручила за них 20 млн. долларов. Облигации погашаются через 4 года 31 декабря 2018 года по номинальной стоимости. Ежегодно в конце периода выплачивается купон по облигациям в сумме 1,4 млн. Затраты, связанные с выпуском облигаций, составили 1,2 млн. долларов. Эффективная процентная ставка по облигациям составляет 8,85% годовых. Каким образом надо отразить данный финансовый инструмент в финансовой отчетности компании Альфа на 31 декабря 2015 года?

В данном примере добавились издержки по выпуску и в результате (внимание!) поменялась эффективная процентная ставка! Она выросла с 7% до 8,8% годовых.

Как же надо отразить издержки в сумме 1,2 млн долларов? Эту сумму нужно вычесть из выручки, полученной компанией-эмитентом. Проводки будут такими:

  • Дт Денежные средства Кт Финансовое обязательство – 20,000
  • Дт Финансовое обязательство Кт Денежные средства (оплата издержек) – 1,200

Итого первоначальная стоимость финансового обязательства (первый столбец в таблице):

18,800 = 20,000 – 1,200

Проценты по ставке 8,85%

Если кто-то захочет повторить вычисления, то точная эффективная ставка равна 8,846%.

На 31 декабря 2015 года в отчетности Альфы будет отражено (первая строка таблицы):

  • ОФП: Финансовое обязательство — 19,063
  • ОСД: Финансовый расход — (1,663)

Сложив вторую колонку в таблице сверху вниз, мы получим: 1,663 + 1,686 + 1,712 + 1,739 = 6,800. Это будет сумма начисленных Альфой финансовых расходов по облигациям за 4 года.

В первом примере сумма начисленных процентов была равна (вторая колонка) 5,600, что на 1,200 меньше, чем в данном случае.

6,800 — 5,600 = 1,200

А 1,200 — это и есть издержки по приобретению! То есть при таком способе отражения издержек через включение их в стоимость финансового инструмента (для ФО с отрицательным знаком) они, издержки,всё равно относятся на финансовый результат (на ОСД) как финансовые расходы, но не сразу, а в течение всего срока погашения финансового обязательства. Или другими словами амортизируются в течение срока погашения.

Задача из реального экзамена:

Июнь 2013, вопрос №1, Примечание 8 – Долгосрочные заимствования

Долгосрочные заимствования «Альфы» включают 20 млн. долларов, полученных 1 апреля 2012 года от консорциума банков. По займу не предусмотрено начисление процентов, но сумма в 30.6 млн. долларов подлежит выплате 31 марта 2017 года. «Альфа» понесла дополнительные затраты в размере 1 млн. долларов, связанные с организацией займа, и эта сумма была отнесена на счет прибылей и убытков в году, закончившемся 31 марта 2013 года. Эффективная годовая процентная ставка по данному займу равна 10%. Отчетная дата 31 марта 2013 года.

Это было примечание к консолидированному ОФП. Здесь Альфа неправильно отнесла дополнительные затраты 1 млн. долларов сразу на ОСД. Эту сумму надо было вычесть из первоначальной стоимости финансового обязательства 20,000 — 1,000 = 19,000. А потом начислить проценты за год, прошедший до отчетной даты: 19,000*10% = 1,900.

Проценты по ставке 10%

В консолидированном ОФП нужно отразить финансовое обязательство в сумме 20,900. А в нераспределенной прибыли сделать две корректировки:

  • сторно издержек 1,000
  • доначислить финансовые расходы (1,900)

Финансовый актив — учет у покупателя облигаций

Если смотреть со стороны компании-покупателя, т.е. рассчитывать стоимость финансового актива, то издержки по приобретению финансового актива надо добавить к первоначальной стоимости финансового актива. Вернемся к примеру 1. Допустим, что ВСЕ облигации, которые эмитировала компания Альфа, выкупила компания Бета. Бета является инвестором, у нее будет финансовый актив в ОФП, в ОСД она будет отражать финансовые доходы.

Пример 3. Покупка облигаций по номиналу без издержек.

1 января 2015 года компания Бета выкупила 10 миллионов облигаций, (номинальной стоимостью 2 доллара каждая) и заплатила за них 20 млн. долларов. Облигации погашаются через 4 года 31 декабря 2018 года по номинальной стоимости. Ежегодно в конце периода выплачивается купон по облигациям в сумме 1,4 млн. Эффективная процентная ставка по облигациям составляет 7% годовых. Каким образом надо отразить данный финансовый инструмент в финансовой отчетности компании Бета на 31 декабря 2015 года?

Таблица здесь будет абсолютно одинакова с той, которая нарисована в Примере 1. А выписки из отчетности будут немного отличаться:

На 31 декабря 2015 года в отчетности Беты будет отражено (первая строка таблицы):

  • ОФП: Финансовый актив — 20,000
  • ОСД: Финансовый доход — 1,400

За начисленных и полученных Бетой процентов за 4 года обращения облигаций составит:

Теперь рассмотрим следующий пример. В данном примере добавились издержки по приобретению и в результате (внимание!) поменялась эффективная процентная ставка!

Пример 4. Покупка облигаций по номиналу с издержками по приобретению.

1 января 2015 года компания Бета выкупила 10 миллионов облигаций, (номинальной стоимостью 2 доллара каждая) и заплатила за них 20 млн. долларов. Облигации погашаются через 4 года 31 декабря 2018 года по номинальной стоимости. Ежегодно в конце периода выплачивается купон по облигациям в сумме 1,4 млн. Затраты, связанные с приобретением(!) облигаций, составили 1,2 млн. долларов. Эффективная процентная ставка по облигациям составляет 5,3% годовых. Каким образом надо отразить данный финансовый инструмент в финансовой отчетности компании Бета на 31 декабря 2015 года?

Обратите внимание, что в данном случае эффективная ставка стала меньше, чем в Примере 3 без издержек: 5,3% с издержками против 7% без издержек.

В данном случае сумма дополнительных расходов по приобретению финансового актива добавляется к первоначальной стоимости актива. Проводки будут такими:

  • Дт Финансовый актив Кт Денежные средства – 20,000
  • Дт Финансовый актив Кт Денежные средства (оплата издержек) – 1,200
Видео (кликните для воспроизведения).

Итого первоначальная стоимость финансового актива:

Источники

Мсфо начисление процентов по займам
Оценка 5 проголосовавших: 1

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here